导语


当谈到“免租”或者“无租”时，大家的第一反应可能就会是“不收钱呗！”“二者没什么差别吧？”


事实上，免租期的经营租赁方式与无租使用有着本质的区别。今天我们从账务处理和税收政策来简单对比谈谈“免租期”和“无租使用”。






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无租使用
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所租用的房产不用缴纳租金即为无租使用房产。




一、账务处理


因为是无偿占用，没有对价，所以不适用于《租赁准则》，不列报为使用权资产，无需做账务处理。


二、税收政策


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增值税


《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件1《营业税改征增值税试点实施办法》


第十四条 下列情形视同销售服务、无形资产或者不动产：


（一）单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。


纳税人提供无租使用的房产应视同销售租赁服务，应按规定缴纳增值税。




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房产税


《财政部 国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关问题的通知》（财税〔2009〕128号）


一、关于无租使用其他单位房产的房产税问题


无租使用其他单位房产的应税单位和个人，依照房产余值代缴纳房产税。


在具体实务中，无偿使用房产的现象相当普遍，多发生于集团企业之间，如总公司的房产无偿给分公司或子公司使用。由于无偿提供了房产，导致没有出租收入，无法按从租征收房产税。房产税属于财产税，无租使用的房产，即使是使用人缴纳，也属于代缴，为了便于管理，采用房产余值征收。




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印花税


根据印花税法规定，约定无租使用的不动产租赁合同属于在合同中明确列明租金为0的应税合同，应当按照0元申报缴纳印花税。（考虑印花税风险点：无租用使用视同销售缴纳增值税，有增值税等其他税费的缴纳但是从未申报印花税预警。建议按计算增值税的租金金额申报计缴印花税）




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免租期
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虽然免收租金期间没有租金收入，但提供免租期的最终目的还是为了获得租金，因此也区别于不获取租金的无租使用。免收租金期间是存在发生的租赁事实的，并在租赁交易中，租赁双方约定一定时期租金为零的行为。出租方根据约定在一定期限内豁免承租方租金，免租期就是在合同期内支付租金的前提下免收部分期限租金的行为。




一、账务处理
《企业会计准则第21号——租赁》（财会〔2018〕35号）
第四十五条 在租赁期内各个期间，出租人应当采用直线法或其他系统合理的方法，将经营租赁的租赁收款额确认为租金收入。其他系统合理的方法能够更好地反映因使用租赁资产所产生经济利益的消耗模式的，出租人应当采用该方法。
第四十六条 出租人发生的与经营租赁有关的初始直接费用应当资本化，在租赁期内按照与租金收入确认相同的基础进行分摊，分期计入当期损益。
在租赁期内各个期间，出租人应当采用直线法或其他系统合理的方法，将经营租赁的租赁收款额确认为租金收入。在租赁开始日确认“使用权资产”、“租赁负债——租赁付款额”、“租赁负债——未确认融资租赁费用”。使用权资产的后续处理，按计提折旧方式处理。在出租人提供了免租期的情况下，应将租金总额在整个租赁期内，而不是在租赁期扣除免租期后的期间内按直线法或其他合理的方法进行分摊，免租期内应确认租金费用；在出租人承担了承租人的某些费用的情况下，应将该费用从租金总额中扣除，并将租金余额在租赁期内进行分摊。
若在新冠肺炎疫情下承租人与出租人就租金减让达成新的约定，并满足《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》（财会〔2020〕10号）中关于简化处理条件的，承租人与出租人可以选择采用简化方法进行会计处理。该选择应当一致地应用于类似租赁合同，不得随意变更。
二、税收政策


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增值税


《国家税务总局关于土地价款扣除时间等增值税征管问题的公告》（国家税务总局公告2016年第86号）


七、纳税人出租不动产，租赁合同中约定免租期的，不属于《营业税改征增值税试点实施办法》（财税〔2016〕36号文件印发）第十四条规定的视同销售服务。




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房产税


《财政部 国家税务总局关于安置残疾人就业单位城镇土地使用税等政策的通知》（财税〔2010〕121号）


二、关于出租房产免收租金期间房产税问题


对出租房产，租赁双方签订的租赁合同约定有免收租金期限的，免收租金期间由产权所有人按照房产原值缴纳房产税。


该规定实际是对财税〔2009〕128号文的补充和完善，意在规范房产租赁税收问题，进一步说明了无租使用和免收租金的房产税处理。




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印花税


企业出租房屋签订的租赁合同属于财产租赁合同，需按规定缴纳印花税，租赁合同包含免租期及非免租期，应按租赁总金额千分之一贴花，税额不足一元的按一元贴花。




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我们再来看几个特殊的问题
一、无偿使用的房产对外出租


那么如果某公司将房产提供给下属单位无偿使用，签订了无偿使用协议；下属单位将无偿使用的房产对外出租，并由下属单位收取租金。则这种情况下，上述房产的房产税应按照“房产原值”缴纳还是按照“租金收入”缴纳？


【答复】根据《财政部 国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关问题的通知》（财税〔2009〕128号）文件第一条关于无租使用其他单位房产的房产税问题规定，无租使用其他单位房产的应税单位和个人，依照房产余值代缴纳房产税。


因此，目前北京税务机关掌握的口径是，由实际使用人（下属单位实际出租人）按照房屋余值代缴房产税，无需按照租金收入12%计算纳税。


二、转租是否缴纳房产税


若不是无偿使用，而是支付租金，后期将租来的房屋又转租出去，目前北京税务机关掌握的口径是转租不需要再交房产税。根据《中华人民共和国房产税暂行条例》（国发〔1986〕90号）第二条规定，房产税由产权所有人缴纳。由于转租者不是产权所有人，因此对转租者取得的房产转租收入不征收房产税。但是如果房屋产权所有人出租某房产，并与承租人约定，未经房屋产权所有人同意，房产不得转租，如承租人取得转租利益，应当由房屋产权所有人享有（或者按比例分配），那么房屋产权所有人应当就转租收益申报缴纳房产税。


三、免税单位无偿使用纳税单位VS纳税单位无偿使用免税单位


《国家税务局关于印发<关于土地使用税若干具体问题的补充规定>的通知》（国税地字[1989]140号）


一、关于对免税单位与纳税单位之间无偿使用的土地应否征税问题


对免税单位无偿使用纳税单位的土地（如公安、海关等单位使用铁路、民航等单位的土地），免征土地使用税；对纳税单位无偿使用免税单位的土地，纳税单位应照章缴纳土地使用税。


二、关于对纳税单位与免税单位共同使用多层建筑用地的征税问题


纳税单位与免税单位共同使用共有使用权土地上的多层建筑，对纳税单位可按其占用的建筑面积占建筑总面积的比例计征土地使用税。


但房产税并没有这样的规定，因此，免税单位无偿使用纳税单位的房产，应当由免税单位按照房产余值代为缴纳房产税。而纳税单位无偿使用免税单位的房产当时也是要照章缴纳房产税的。